«Увольнение для бухгалтера. Отвечает эксперт», «Бухгалтерская газета»

На основании решения суда в феврале 2007 г. ЗАО выплатило уволенным в мае 2006 г. по собственному желанию бывшим сотрудникам:

• доначисленные суммы по заработной плате за время выполнения сверхурочных работ за период с января - март 2006г,
• компенсацию за задержку заработной платы.

Подлежат ли обложению ЕСН, взносам на обязательное пенсионное страхование и НДФЛ указанные выше суммы? Как отразить в учете организации данные операции?

Согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ выплаты работникам не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Расходам на оплату труда посвящена статья 255 НК РФ. Компенсации за задержку заработной платы там не перечислены и по своей природе противоречат требованиям к таковым расходам, содержащимся в пункте 1 этой статьи, что подтверждается, например, письмом Минфина РФ от 12.11.2003 г. № 04-04-04/131. Поэтому указанные компенсации обложению ЕСН не подлежат.

По доначисленным суммам заработной платы ситуация прямо противоположная. Они относятся к расходам на оплату труда, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и облагаются ЕСН. Такие же выводы содержатся, в частности, в письме Минфина РФ от 27.10.2005 г. № 03-05-02-04/191.

Согласно пункту 2 статьи 10 закона № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» объект и база для соответствующих страховых взносов совпадает с таковыми для ЕСН, следовательно, сделанные выше выводы распространяются и на них.

Компенсации за задержку заработной платы связаны с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, следовательно, статьей 217 НК РФ они освобождаются от обложения НДФЛ. При этом, конечно, предполагается, что суд определил величину этих компенсаций в соответствии с действующим законодательством или коллективным (трудовым) договором. Доначисленные же суммы по заработной плате подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

С точки зрения бухгалтерского учета, выплата компенсации за задержку заработной платы является для организации прочим расходом. Сумму компенсации отражают проводкой по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» и по кредиту счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Доначисленные суммы по заработной платы для организации являются признанным в отчетном году убытком прошлых лет, что также относится к прочим расходам. Поэтому дебетуется субсчет 91-2, а кредитуется счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Работник при увольнении по согласованию с организацией не возвращает выданную ранее спецодежду. С него взыскивается остаточная стоимость спецодежды. Следует ли считать это как компенсацию ущерба предприятию или как продажу спецодежды работнику? Как отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

Известны случаи, когда налоговые органы трактуют такое взыскание как реализацию и, в частности, требуют с организации соответствующее начисление и уплату НДС. Возможно, такая позиция объясняется письмом Минфина РФ от 22.04.2005 г. № 03-04-11/87, хотя в нем речь идет об оплате работником стоимости выданной ему форменной одежды после увольнения в связи с желанием продолжать ее ношение.

Противоположная точка зрения, рассматривающая данное взыскание как компенсацию ущерба, разделяется многими специалистами, а также поддержана судебными решениями. Так ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 15.02.2007 № А33-1973/04-С3-Ф02-326/07-С1 по делу № А33-1973/04-С3 указал, что спецодежда передается работникам бесплатно и подлежит возврату при увольнении, а ее стоимость возмещается работодателю только в случае компенсации убытков. Аргументация сторонников данной позиции опирается главным образом на статью 238 Трудового кодекса РФ, устанавливающую материальную ответственность работника за ущерб, причиненный работодателю.

Если переданная в эксплуатацию спецодежда не была списана в бухгалтерском учете в расходы единовременно, а учитывалась на специальном субсчете по остаточной стоимости, то при оформлении взыскивания ущерба в виде невозвращенной спецодежды делаются следующие проводки:

•   Отражение недостачи спецодежды: дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит субсчета 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» на остаточную стоимость спецодежды.
•   Предъявление к возмещению ущерба: дебет субсчета 73-2 «Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба», кредит счета 94 на ту же сумму.
•   Удержание суммы ущерба из зарплаты: дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», кредит субсчета 73-2 на ту же сумму.

Если по налоговому учету стоимость спецодежды была списана в расходы единовременно в момент ввода в эксплуатацию, то должно было возникнуть отложенное налоговое обязательство, которое теперь подлежит списанию. Поэтому дополнительно нужно сделать следующие проводки:

•   Списание сальдо отложенного налогового обязательства: дебет счета 77 «Отложенные налоговые обязательства», кредит счета 99 «Прибыли и убытки» на сумму остаточной стоимости, умноженную на ставку налога на прибыль.

Урегулирование расчетов с бюджетом по налогу на прибыль: дебет счета 99, кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» на ту же сумму.

«Бухгалтерская газета», № 5/2008 г.